Bail à construction
Le bail à construction est un bail :
- conférant au preneur un droit réel ;
- dont la durée d’un tel bail est comprise entre 18 et 99 ans ;
- imposant au locataire une obligation d’édifier des constructions sur le terrain loué, en vue de les remettre au bailleur en fin de bail.
Ce bail peut prévoir, en complément de la remise des constructions en fin de bail, le versement de loyers, soit lors de la conclusion du bail, soit en cours de bail.
L’intérêt principal du bail à construction est de permettre au bailleur de rester propriétaire du terrain sans pour autant édifier lui-même les constructions dont il sera propriétaire in fine.
Pour le preneur, le bail à construction permet de réaliser une construction et d’en jouir, pendant une certaine durée, sans avoir à financer l’acquisition du terrain.
Sur le plan fiscal, un régime spécifique est applicable.
Lors de la conclusion du bail :
- exonération de la TPF
- application de la TVA sur option du bailleur.
En cas d’option, l’assiette de la TVA correspond :
- d’une part à la valeur du droit de reprise des constructions en fin de bail (à évaluer), et
- d’autre part aux loyers payés sur la durée du bail.
La TVA due est exigible lors de la conclusion du bail pour la part assise sur la valeur du droit de reprise des constructions et concernant les loyers lors de leur encaissement (solution de droit commun).
En pratique, l’intérêt de l’option est limité à l’hypothèse dans laquelle le bailleur a supporté de la TVA au titre du terrain (par exemple s’il a réalisé des études ou des travaux d’aménagement ou de viabilisation), afin de sécuriser son droit à déduction de cette TVA.
Pendant le déroulement du bail :
- chez le bailleur : les loyers sont imposables selon le régime de droit commun ;
- chez le preneur : il est propriétaire des constructions jusqu’à la fin du bail.
En conséquence, il amortira la totalité de celles-ci sans prendre en compte la valeur du terrain. La durée de l’amortissement correspondra à la durée du bail ou à la durée normale d’utilisation des constructions si elle est plus courte si les constructions sont transférées gratuitement ou propriétaire du terrain. En cas de transfert moyennant indemnité, les constructions sont amorties sur la durée d’utilisation.
Lors de l’expiration du bail :
- chez le preneur : il y a lieu de constater la sortie des constructions de son bilan, (normalement totalement amorties) et éventuellement de procéder aux régularisations de TVA, comme en cas de cession de bien immobilier ;
- chez le bailleur : le retour des constructions constitue un produit imposable qui, conformément à l’article 33 ter du CGI , correspond au prix de revient des constructions pour le preneur, avec application d’un abattement de 8 % par année de durée du bail à construction au-delà de 18 ans (exonération totale si bail ≥ 30 ans). Le profit résultant du retour des constructions peut faire l’objet d’un étalement (s’il n’est pas totalement exonéré en raison de la durée du bail).
Hypothèse d’une cession des droits des parties en cours de bail : imposition comme une mutation d’immeuble (article 1378 ter du CGI) :
- s’agissant des droits du preneur : la cession sera soumise aux règles de droit commun, notamment en matière de TVA et de TPF ;
- s’agissant des droits du bailleur : la cession sera soumise à la TPF, comme s’il s’agissait d’un terrain non construit (le bailleur ne participant pas à l’opération de construction), sauf hypothèse où l’acquéreur serait le preneur.
Les hypothèses de résiliation du bail, en cours de vie, notamment si le bailleur récupère les droits du preneur avant l’expiration du bail ou si via une fusion des entités « preneur » et « bailleur », le bail s’éteint par confusion, doivent faire l’objet d’une attention particulière en ce que la jurisprudence (Conseil d’Etat) considère que, dans une telle hypothèse, il y a lieu de constater, sur le plan fiscal, le retour des constructions un instant de raison avant l’extinction du bail, dans le patrimoine du bailleur avec taxation du revenu correspondant.